商譽的會計調整? 閱讀本文大概需要8分鐘内容提要：本文涉及的中國企業會計準則有：CAS8-資産減值，CAS20-企業合并；涉及的國際會計準則有:IAS36-Impairment of Assets,IAS38-Intangible Assets, IFRS3-Business Combinations本文主要介紹中國企業會計準則和國際會計準則關于“商譽”的一系列規定，包括對“商譽”含義的解析，對企業合并中“商譽”的确認和計量的規定及“商譽”減值的會計處理辦法，下面我們就來說一說關于商譽的會計調整?我們一起去了解并探讨一下這個問題吧!

商譽的會計調整

閱讀本文大概需要8分鐘

内容提要：本文涉及的中國企業會計準則有：CAS8-資産減值，CAS20-企業合并；涉及的國際會計準則有:IAS36-Impairment of Assets,IAS38-Intangible Assets, IFRS3-Business Combinations。本文主要介紹中國企業會計準則和國際會計準則關于“商譽”的一系列規定，包括對“商譽”含義的解析，對企業合并中“商譽”的确認和計量的規定及“商譽”減值的會計處理辦法。

一、商譽的含義

我們先提出幾個問題：什麼是“商譽”？“商譽”的内涵是什麼？“商譽”屬不屬于無形資産？下面我們一起來探讨這些問題。

IAS38-Intangible Assets(無形資産)中說到：在企業合并中确認的商譽是一項資産，它體現了從企業合并中獲得的其他資産所能帶來的未來經濟利益，它不能被單獨辨認出來或是分開确認。未來經濟利益可能來自于企業合并獲得的可辨認資産之間的協同作用或是來自于那些不能單獨确認在财務報表裡的資産。

（Goodwill recognised in a business combination is an asset representing the future economic benefits arising from other assets acquired in a business combination that are not individually identified and separately recognised. The future economic benefits may result from synergy between the identifiable assets acquired or from assets that, individually, do not qualify for recognition in the financial statements. -IAS38）

商譽不屬于無形資産，無形資産需要具備“可辨認性”（Identifiability），而商譽是無法單獨辨認的。

二、商譽的确認和計量

（一）、中國企業會計準則

根據國情，中國企業會計準則将企業合并分為了兩類：同一控制下的企業合并（參與合并的企業在合并前後均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性）和非同一控制下的企業合并（參與合并的各方在合并前後不受同一方或相同的多方最終控制）。

（二）、國際會計準則

1.企業合并中産生的商譽（goodwill from business combination）

企業應當在合并日确認并計量由于合并産生的商譽（或是購買方通過談判獲得的收益）。和中國企業會計準則一樣，國際會計準則中規定的“商譽”也是購買方合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認淨資産公允價值份額的差額。

IFRS3中詳細規定了：

商譽應為a大于b的差額部分：

a)以下三項加和：

1.以購買日公允價值計量的購買方合并成本(consideration transferred)。

2.少數股東權益的公允價值(non-controlling interest)。

3.在分階段進行的企業合并中，購買方之前已經持有的被購買方的股東權益在購買日的公允價值。

b)購買日購買方獲得的可辨認資産公允價值減去可辨認負債公允價值的淨值。

（(a) the aggregate of:

(i) the consideration transferred measured in accordance with this IFRS, which generally requires acquisition-date fair value;

(ii) the amount of any non-controlling interest in the acquiree measured in accordance with this IFRS; and

(iii) in a business combination achieved in stages , the acquisition-date fair value of the acquirer’s previously held equity interest in the acquiree.

(b) the net of the acquisition-date amounts of the identifiable assets acquired and the liabilities assumed measured in accordance with this IFRS. —IFRS3)

注：國際會計準則中将“購買方合并成本”表達為”consideration transferred”，包括購買方在購買日為取得對被購買方的控制權而付出的資産、發生或承擔的負債以及發行的權益性證券的公允價值。

（The consideration transferred in a business combination shall be measured at

fair value, which shall be calculated as the sum of the acquisition-date fair

values of the assets transferred by the acquirer, the liabilities incurred by the

acquirer to former owners of the acquiree and the equity interests issued by the

acquirer. -IFRS3）

IFRS3中還提及了一個概念—”contingent consideration”。

可以理解為“或有合并成本”，這一部分成本隻有當合并後被購買方達到購買方的要求，例如營業利潤達到一定金額，股票市值達到一定數額等等，購買方才會支付給被購買方。合并日，購買方也應将這一部分或有的合并成本（公允價值計量）歸入合并成本。購買方在合并日後進行賬務處理時，應根據實際情況調整或有合并成本的價值。如果合并日後達不到購買方之前規定的要求，購買方隻會支付部分甚至不支付或有合并成本，但是這種情況不會改變合并日确認的商譽的價值，或有合并成本價值的調整會記入損益。

2.自創商譽（Internally generated goodwill）

有這樣一類支出，它的目的是在未來獲得經濟利益，但是它又不滿足準則規定的确認為無形資産的條件，這種支出就會被認作為“自創商譽-internally generated goodwill”。

自創商譽是不能被确認為資産的，因為它不具備“可辨認性-identifiability”，它的成本不能可靠計量。

三、商譽的減值

關于商譽減值問題的處理，中國會計準則和國際會計準則是類似的。CAS8和IAS36都規定因企業合并所形成的商譽，至少應當在每年年度終了進行減值測試，商譽應當結合與其相關的資産組（cash-generating units）或者資産組組合進行減值測試，而且商譽的減值是不能轉回的。

為了方便進行減值測試，企業合并中獲得的商譽自并購日就應當被分配到各資産組或是資産組組合中去。當資産減值确實發生時，減值損失金額應當先抵減分攤至資産組或者資産組組合中商譽的賬面價值，再根據資産組或者資産組組合中除商譽之外的其他各項資産的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資産的賬面價值。

四、總結

我們可以看到，中國企業會計準則和國際會計準則關于“商譽”的一系列規定，差異主要體現在CAS20和IFRS3-企業合并上。

CAS20将企業合并分為“同一控制下的企業合并”和“非同一控制下的企業合并”兩種情況，而IFRS3并未作此分類。

我國企業會計準則要做這種分類是國情決定的，我國市場經濟起步較晚，至今還有相當一部分企業合并是同一控制下的企業合并，比如一些國有企業之間的兼并，實質上是政府控制下的企業合并。這類合并往往不是純粹的企業行為，其中存在着各方利益的調和。這種同一控制下的企業合并不應該和市場化的非統一控制下的企業合并混為一談，否則會影響會計信息的真實性和可靠性。

參考文獻：

1.中國《企業會計準則第8号-資産減值》，《企業會計準則第20号-企業合并》

2.國際會計準則IAS36-Impairment of Assets，IAS38-Intangible Asset，IFRS3-Business Combinations

注：在本文中，部分對國際會計準則的翻譯為叁墨團隊成員的翻譯，若有不妥之處，請讀者提出并指正，叁墨團隊期待和讀者們進行交流讨論。

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